Gelir Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 289)

GELIR VERGISI GENEL TEBLIGI (Seri No: 289)

(Turist Rehberlerinin Vergilendirilmesine Iliskin Teblig.  Resmi Gazete’de Yayimlanmak Üzere Basbakanliga Gönderildi)

1. Giris

Rehberlik hizmeti veren turist rehberlerinin vergilendirilmesi hususunda olusan
tereddütlerin giderilmesine iliskin açiklamalar bu Tebligin konusunu olusturmaktadir.

2.Yasal düzenlemeler

193 sayili Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde; ücretin, isverene tâbi

ve belirli bir isyerine bagli olarak çalisanlara hizmet karsiligi verilen para ve ayinlar ile
saglanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler oldugu, 65 inci maddesinde, “Her türlü
serbest meslek faaliyetinden dogan kazançlar serbest meslek kazancidir.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade sahsi mesaiye ilmi veya mesleki
bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmiyan islerin isverene tabi
olmaksizin sahsi sorumluluk altinda kendi nam ve hesabina yapilmasidir…” hükmü,
66 nci maddesinde ise; “Serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa
edenler, serbest meslek erbabidir. Serbest meslek faaliyetinin yaninda meslekten baska
bir is veya görev ile devamli olarak ugrasilmasi bu vasfi degistirmez.
Bu maddenin uygulanmasinda;

…
5. Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde belirtilen sartlardan en az
ikisini tasiyan ebe, sünnetçi, saglik memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette
bulunanlar (Sartlardan en az ikisini tasimayanlar ile köylerde veya son nüfus sayimina
göre belediye içi nüfusu 5.000’i asmayan yerlerde faaliyette bulunanlarin bu
faaliyetlerine iliskin kazançlari gelir vergisinden muaftir);

Bu isleri dolayisiyla serbest meslek erbabi sayilirlar.” hükmü yer almaktadir.
Yine ayni Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fikrasinda, tevkifat yapmakla
sorumlu olanlar sayilmis olup söz konusu fikranin (2) numarali bendi uyarinca, serbest
meslek isleri dolayisiyla bu isleri icra edenlere yapilan ödemelerde tevkifat orani, 18 inci
madde kapsamina giren serbest meslek isleri için %17, digerleri için ise %20 olarak
belirlenmistir.

Gelir Vergisi Kanununun 82 nci maddesinin (4) numarali bendinde, arizî olarak
yapilan serbest meslek faaliyetleri dolayisiyla tahsil edilen hâsilatin arizi kazanç oldugu,
ayni Kanunun 96 nci maddesinde, “Vergi tevkifati, 94 üncü madde kapsamina giren
nakten veya hesaben yapilan ödemelere uygulanir. Bu maddede geçen hesaben ödeme
deyimi, vergi tevkifatina tabi kazanç ve iratlari ödeyenleri istihkak sahiplerine karsi
borçlu durumda gösteren her türlü kayit ve islemleri ifade eder.
Vergi tevkifati, ücretler disinda kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden
yapilir. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafindan üstlenilmesi halinde bu
vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanin yüklendigi verginin toplami üzerinden
hesaplanir.” hükmüne yer verilmistir.

Ayni Kanunun 98 inci maddesinde, “94 üncü madde geregince vergi tevkifati
yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptiklari ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri
karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayin yirmiüçüncü günü
aksamina kadar, ödeme veya tahakkukun yapildigi yerin bagli oldugu vergi dairesine
bildirmeye mecburdurlar…” hükümleri yer almistir.

Öte yandan, 213 sayili Vergi Usul Kanununun “Serbest meslek erbabinda ise
baslamanin belirtileri” baslikli 155 inci maddesinde “Serbest meslek erbabi için
asagidaki hallerden herhangi biri “Ise baslama”yi gösterir:

1.Muayenehane, yazihane, atelye gibi özel is yerleri açmak;
2. Çalisilan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunuldugunu ifade eden
alametleri asmak;
3. Her ne sekilde olursa olsun devamli olarak mesleki faaliyette bulundugunu
gösteren ilanlar yapmak;
4. Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki tesekküllere
kaydolmak.”
hükmü bulunmaktadir.

Diger taraftan, 7/6/2012 tarihli ve 6326 sayili Turist Rehberligi Meslek
Kanununda, turist rehberligi meslegine kabule, meslegin icrasina ve turist rehberligi
meslek kuruluslarinin kurulus ve isleyisine, Kültür ve Turizm Bakanliginin meslege
iliskin görev ve yetkilerine, Bakanlik ile meslek kuruluslari arasindaki isbirligine ve
meslek kuruluslarinin Bakanlikça denetlenmesine iliskin usul ve esaslar düzenlenmistir.

Söz konusu Kanuna dayanilarak 26/12/2014 tarihli ve 29217 sayili Resmi
Gazete’de yayimlanan Turist Rehberligi Meslek Yönetmeliginin;
Tanimlar baslikli 3 üncü maddesinde;
“…
c) Bölgesel turist rehberi: Ruhsatnamesinde ve çalisma kartinda belirtilen
cografi bölge veya bölgelerde çalisma hak ve yetkisine sahip olan turist rehberlerini,
ç) Ülkesel turist rehberi: Ruhsatnamesinde ve çalisma kartinda ülke genelinde
çalisma hak ve yetkisine sahip oldugu belirtilen turist rehberlerini,
d) Birlik: 7/6/2012 tarihli ve 6326 sayili Turist Rehberligi Meslek Kanunu
kapsaminda kurulan Turist Rehberleri Birligini (TUREB),
e) Çalisma karti: Birlik tarafindan basilan ve eylemli turist rehberlerine, kayitli
olduklari oda tarafindan bir yil süreyle geçerli olmak üzere meslegi fiilen icra
edebileceklerine iliskin verilen izin belgelerini,
f) Eylemli turist rehberi: Çalisma karti sahibi olup fiilen turist rehberligi
hizmeti sunma hak ve yetkisine sahip turist rehberlerini,
g) Eylemsiz turist rehberi: Ruhsatname sahibi olup çalisma karti olmayan turist
rehberlerini,
…
j) Meslek: Turist rehberligi meslegini,
k) Meslek kuruluslari: Turist rehberleri odalari ve Turist Rehberleri Birligini,
l) Oda: Turist rehberleri odalarini,
m) Ruhsatname: Meslege kabul kosullarini tasiyan turist rehberlerine Bakanlik
tarafindan verilen belgeyi,
…
ö) Turist rehberi: Kanun ve bu Yönetmelik hükümleri uyarinca meslege kabul
edilerek turist rehberligi hizmetini sunma hak ve yetkisine sahip olan gerçek kisiyi,
p) Turist rehberligi hizmeti: Seyahat acentaciligi faaliyeti niteliginde olmamak
kaydiyla kisi veya grup hâlindeki yerli veya yabanci turistlerin gezi öncesinde seçmis
olduklari dil kullanilarak ülkenin kültür, turizm, tarih, çevre, doga, sosyal veya benzeri
degerleri ile varliklarinin kültür ve turizm politikalari dogrultusunda tanitilarak
gezdirilmesini veya seyahat acentalari tarafindan düzenlenen turlarin gezi programinin
seyahat acentasinin yazili belgelerinde tanimladigi ve tüketiciye satildigi sekilde
yürütülüp acenta adina yönetilmesini,”
“Oda üyeligine kabul” baslikli 34 üncü maddesinin (5) ve (6) numarali
fikralarinda,

“(5) Basvuru için gerekli belgelerin tamamlanmasi kaydiyla; altmis gün içinde
gerekli incelemeler yapilarak basvuru oda yönetim kurulu tarafindan karara baglanir.
Basvurusu kabul edilenler sicile kaydedilir. Basvurusu reddedilenlere ret karari
gerekçesi ile birlikte yazili olarak bildirilir.

(6) Oda üyeligine kabul edilen turist rehberinin ad, soyad, sicil numarasi,
ülkesel veya bölgesel turist rehberligi, bölgesel turist rehberi ise çalisabilecegi bölge
veya bölgeler, yabanci dilleri, eylemli veya eylemsiz olduguna iliskin bilgiler Birligin
resmî internet sitesinde yayinlanir. Ilk defa bir odaya üye olanlar için Birlik veri
tabanina kaydedilmesi amaciyla tüm kisisel bilgileri ile adres ve iletisim bilgileri de
Birlige kayit olunan oda tarafindan ivedilikle Birlige gönderilir…”
hükümleri yer almaktadir.

3. Rehberlerin gelir vergisi karsisindaki durumu
Turist rehberlerinin hak ve yükümlülükleri, 6326 sayili Kanun ile düzenlenmis
olup söz konusu Kanuna dayanilarak yayimlanan Turist Rehberligi Meslek
Yönetmeliginde meslek odalarinin ve Turist Rehberleri Birliginin (TUREB) kurulusu ile
meslegin icrasina ve meslek kuruluslarinin denetlenmesine iliskin usul ve esaslara yer
verilmistir.

Bu düzenlemelere göre, turist rehberleri eylemli ve eylemsiz olmak üzere iki
grupta degerlendirilmektedir.

3.1. Eylemli rehberler
Fiilen turist rehberligi hizmeti sunma hak ve yetkisine sahip olup meslek
odasina kaydolma, ruhsat ve çalisma karti alma zorunlulugu bulunanlar eylemli rehber
olarak adlandirilmaktadir.

Gelir Vergisi Kanununun 66 nci maddesinin (5) numarali bendinin parantez içi
hükmüne göre, Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde yer alan serbest meslek
erbabinda ise baslamanin belirtilerinden en az ikisini tasimayan rehberlerin bu
faaliyetlerine iliskin kazançlari gelir vergisinden muaf bulunmaktadir.

Eylemli olarak turist rehberligi meslegini fiilen yapanlarin;

– Meslegin kabul kosullarini tasimalari halinde Kültür ve Turizm Bakanligindan
“Ruhsatname” almalari,
-Turist rehberligi faaliyeti ile ilgili olarak mesleki odalara kaydolmalari,
-Kendilerine, TUREB tarafindan basilan ve kayitli olduklari oda tarafindan
meslegi fiilen icra edebileceklerine iliskin olarak “Çalisma karti” verilmesi,
-TUREB’in resmi internet sitesinde, kimlik bilgileri ile ülkesel veya bölgesel
turist rehberligi, bölgesel turist rehberi ise çalisabilecegi bölge veya bölgeler, yabanci
dilleri, eylemli veya eylemsiz olduguna iliskin bilgilerinin yayinlanmasi,
-Devamli olarak rehberlik faaliyetinde bulundugunu gösteren kartvizit, brosür
veya el ilanlari dagitmasi, internet sitesi veya yayin organlarinda reklamlarini
yayinlamasi ya da ilgili kisi ve kuruluslarla internet yoluyla veya telefon araciligiyla
gerekli haberlesme koordinasyonunu saglamasi
dikkate alindiginda, Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinin birinci
fikrasinin (2), (3) ve (4) numarali bentlerinde yer alan sartlara haiz olduklari
anlasilmaktadir.

Dolayisiyla, eylemli olarak turist rehberligi meslegini fiilen yapanlarin, Gelir
Vergisi Kanununun 66 nci maddesinin (5) numarali bendinde yer alan muafiyet
hükümlerinden yararlanmalari mümkün bulunmamaktadir.
Buna göre, eylemli turist rehberlerinden faaliyetlerini kendi nam ve hesabina
mutat meslek olarak süreklilik arz edecek sekilde fiilen yaptiklari vergi dairelerince
tespit edilenlerin, Gelir Vergisi Kanununun serbest meslek kazancinin
vergilendirilmesine iliskin hükümleri çerçevesinde vergilendirilmesi gerekmektedir.
Turist rehberligi faaliyetini süreklilik arz etmeyecek sekilde yapanlarin ise Gelir
Vergisi Kanununun 82 nci maddesinin (4) numarali bendi kapsaminda degerlendirilecegi
tabiidir.

Öte yandan, Turist Rehberligi Meslek Kanunu ile bu Kanuna dayanilarak
yayimlanan Turist Rehberligi Meslek Yönetmeligi uyarinca eylemli turist rehberlerinin,
yasal zorunluluk nedeniyle ayni acenta ile birden fazla “Rehber-acente hizmet
sözlesmesi” yapmalari elde ettikleri gelirin serbest meslek kazanci olma vasfini
degistirmemektedir.

Diger taraftan, eylemli olarak rehberlik hizmeti veren turist rehberlerinin Gelir
Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde tanimlanan ücretin tüm unsurlarini tasiyacak
sekilde bir hizmet sözlesmesine dayali olarak faaliyette bulunmalari halinde ise elde
edilen gelir, ücret olarak degerlendirilecek olup bu kisilere yapilan ödemelerin Gelir
Vergisi Kanununun 61, 63, 94, 103 ve 104 üncü maddeleri uyarinca vergilendirilmesi
gerekmektedir.

3.2. Eylemsiz rehberler
Ruhsatname sahibi ve meslek odasina kayitli olmakla birlikte, çalisma karti
olmayan turist rehberleri eylemsiz rehber olarak tanimlandigindan bu durumdaki turist
rehberlerinin, Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde yer alan serbest meslek
erbabinda ise baslamanin belirtilerinden sadece (4) numarali bentte yazili sarti tasidiklari
kabul edilmektedir.

Bu nedenle, bu kapsamdaki turist rehberlerinin, Gelir Vergisi Kanununun 66 nci
maddesinin birinci fikrasinin (5) numarali bendi uyarinca gelir vergisi muafiyetinden
yararlanmalari mümkün bulunmaktadir.

3.3. Tevkifat uygulamasi
Gelir vergisi tevkifati uygulamasi açisindan, serbest meslek kazancinin devamli
veya arizi nitelikte ya da gelir vergisinden muaf olmasinin herhangi bir önemi
bulunmamaktadir.

Bu nedenle, her ne sekilde olursa olsun rehberlik hizmeti veren turist
rehberlerine yapilan serbest meslek ödemeleri üzerinden tevkifat yapmakla sorumlu
olanlarca, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fikrasinin (2) numarali
bendinin (b) alt bendi hükmüne göre %20 oraninda gelir vergisi tevkifati yapilmasi
gerekmektedir.

Diger taraftan, ödemenin net tutar olarak belirlendigi durumlarda, tevkifatin
Gelir Vergisi Kanununun 96 nci maddesinin ikinci fikrasi kapsaminda gayri safi tutar
üzerinden yapilacagi tabiidir.

4. Belge düzeni
Vergi Usul Kanununun 236 nci maddesinde, serbest meslek erbabinin, mesleki
faaliyetine iliskin her türlü tahsilati için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim ederek
bir nüshasini müsteriye vermek ve müsterinin de bu makbuzu istemek ve almak
mecburiyetinde oldugu hüküm altina alinmistir.

6.Buna göre, eylemli turist rehberlerinin serbest meslek faaliyetleri nedeniyle,
kendilerine yapilacak ödemeler karsiliginda serbest meslek makbuzu düzenlemeleri ve
diger vergisel yükümlülüklerini yerine getirmeleri gerekmektedir.
Öte yandan, turist rehberlerinin söz konusu rehberlik faaliyetini arizi olarak
yapmalari veya muafiyet kapsaminda bulunmalari halinde, bunlarin serbest meslek
makbuzu düzenleyememeleri nedeniyle, faaliyete iliskin ödemenin, ödemeyi yapan gelir
veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafindan gider pusulasi ile belgelendirilmesi ve
gider pusulasinin rehberlerce saklanmasi gerektigi tabiidir.

Teblig olunur.